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第七节 应纳税额的计算
一、一般纳税人应纳税额的计算 计算公式及涉及项目见下图（重点）
当期应纳税额计算结果若为正数，当期应纳增值税；计算结果若为负数，形成留抵税额，待下期与下期进项税额一并从下期销项税额中抵扣。 （一）关于“当期”的概念 1．关于当期销项税的“当期”，按照增值税纳税义务发生时间（第九节）的规定执行。 2．关于当期进项税额的“当期”是重要的时间概念,有必备的条件。我国现行增值税可以当期抵扣的进项税实施购进扣税法，在部分行业试点核定扣税法。 （1）购进扣税法——这是我国目前增值税进项税抵扣的基本方法，要求在规定时限内对取得的进项税额发票进行认证，不论该发票上所列的货物是否投入生产或销售，经过认证的发票税额可以进行进项税额的抵扣（规定不得抵扣进项税的情形除外）。具体认证时间规定如下： ①增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。 ②实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。 未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。 ③扣税凭证丢失后进项税额的抵扣
丢失的扣税凭证
抵扣所需办理的手续
已开具的专用发票的发票联和抵扣联
（1）丢失前已认证相符的，购买方凭销售方记账联复印件及销售方主管税务机关已报税证明，经购买方主管税务机关审核同意后，作为抵扣凭证
（2）丢失前未认证的，先由购买方凭销售方记账联复印件进行认证，再由购买方凭销售方记账联复印件及销售方主管税务机关已报税证明，经购买方主管税务机关审核同意后，作为抵扣凭证
已开具的专用发票的抵扣联
丢失前已认证相符的，用发票联复印件留存备查；丢失前未认证的，用发票联认证，用发票联复印件留存备查
已开具的专用发票的发票联
抵扣联作为记账凭证，抵扣联复印件留存备查
海关缴款书
在规定期限内，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关完税凭证电子数据纳入稽核系统比对，稽核比对无误后，可予以抵扣进项税额
（2）核定扣税法——自2012年7月1日起，在部分行业开展增值税进项税额核定扣除试点（新增）。 ①自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产上述产品，增值税进项税额均按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》的规定抵扣。 a．以购进农产品为原料生产货物的P128-129 √投入产出法——考虑单耗量√成本法——考虑耗用率√参照法 b．购进农产品直接销售的 当期允许抵扣农产品增值税进项税额＝当期销售农产品数量/（1－损耗率）×农产品平均购买单价×13%/（1＋13％） 损耗率＝损耗数量/购进数量 【提示】农产品的进项税额扣除率（13%）和农产品耗用率不是等同概念。 【例题】某企业是《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》的试点抵扣单位，2013年1月，该企业外购购进农产品100吨，直接对外销售90吨。该批农产品购买单价每吨40万元，损耗率5%，计算该企业当期允许抵扣的农产品的增值税进项税额。 【答案及解析】当期允许抵扣农产品增值税进项税额＝当期销售农产品数量/（1-损耗率）×农产品平均购买单价×13%/（1＋13％）＝90/（1-5%）×40×13%/（1＋13％）＝435．96（万元）。 c．购进农产品用于生产经营且不构成货物实体的（包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等） 当期允许抵扣农产品增值税进项税额＝当期耗用农产品数量×农产品平均购买单价×13%/(1＋13%) ②除上述规定以外的纳税人，其购进农产品仍按现行增值税的有关规定抵扣农产品进项税额。 ③对部分液体乳及乳制品实行全国统一的扣除标准。 （二）几个特殊的计税规则
计税规则
扣减当期销项税额的规定
一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减
扣减当期进项税额的规定
一般纳税人因进货退回和折让而从销货方收回的增值税税额，应从发生进货退回或折让当期的进项税额中扣减。如不按规定扣减，造成进项税额虚增，不纳或少纳增值税的，属于偷税行为，按偷税予以处罚
对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额
进项税额不足抵扣的税务处理
纳税人在计算应纳税额时，如果当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的部分，可以结转下期继续抵扣
一般纳税人注销时存货及留抵税额的处理
一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税
纳税人既欠缴增值税，又有增值税留抵税额的税务处理
纳税人欠缴增值税时，对纳税人因销项税额小于进项税额而产生期末留抵税额的，应以期末留抵税额抵减增值税欠税
二、小规模纳税人应纳税额的计算 小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式： 应纳税额＝销售额×征收率 小规模纳税人的销售额不包括其应纳增值税税额。 小规模纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额÷（1＋征收率） 【归纳】一般纳税人和小规模纳税人相同行为辨析：
销售自己使用过的物品
经营旧货
固定资产
其他物品
一般纳税人
①抵扣过进项税的设备再转让：
销项税额＝含税销售额÷（1＋税率）×税率
（税率一般为17%，低税率范围的农机等为13%）
销项税额＝含税销售额÷（1＋税率）×税率
（税率为17%或13%）
应纳税额＝含税销售额÷（1＋4%）×4%÷2
②小轿车以及不得抵扣进项税且未抵扣过进项税的设备再转让：应纳税额＝含税销售额÷（1＋4%）×4%÷2
小规模纳税人
应纳税额＝含税销售额÷（1＋3%）×2%（除其他个人以外的小规模纳税人）
应纳税额＝含税销售额÷（1＋3%）×3%
应纳税额＝含税销售额÷（1＋3%）×2%
【例题唠选题】某服装厂为增值税小规模纳税人，2010年7月销售自己使用过3年的固定资产，取得含税销售额100000元；销售自己使用过的包装物，取得含税销售额40000元。2010年7月该服装厂上述业务应纳增值税（ ）元。（2011年） A．2718．45 B．3106．80 C．3125．83 D．4077．67 【答案】B 【解析】小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产,减按2%征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品应按3%征收率征收增值税。应纳增值税＝100000/（1＋3%）×2%＋40000/（1＋3%）×3%＝3106．80（元）。 【例题唠选题】某个体商店为增值税小规模纳税人。2010年2月，该个体商店购置一批商品，取得的增值税发票上注明价款3000元，增值税510元。当月零售货物取得销售收入22400元；用部分外购商品抵债，抵债商品的买价为1200元，售价为1500元，该个体商店当月应纳增值税（ ）元。 A．69．66 B．231．16 C．411．54 D．696．12 【答案】D 【例题唠选题】某超市为增值税小规模纳税人。2010年1月，该超市取得货物零售收入120000元；向受灾地区捐赠部分外购商品，捐赠商品的买价为4200元，售价为5000元；向职工发放部分外购商品作为节日福利，发放商品的买价为3000元，售价为3700元；销售已使用1年的冰柜一台取得收入1400元，该冰柜原购进价2200元。该超市当月应纳增值税（ ）元。 A．3667．70 B．3667．96 C．3748．54 D．3775．46 【答案】B 【解析】这是一道经典真题的变形。外购货物用于职工福利的不缴纳增值税。应纳增值税＝（120000＋5000）÷（1＋3%）×3%＋1400÷（1＋3%）×2%＝3640．78＋27．18＝3667．96（元）。 【例题唠选题】某商店为增值税小规模纳税人，2009年6月采取“以旧换新”方式销售24K金项链一条，新项链对外销售价格9000元，旧项链作价2000元，从消费者收取新旧差价款7000元；另以“以旧换新”方式销售燃气热水器一台，新燃气热水器对外销售价格2000元，旧热水器作价l00元，从消费者收取新旧差价款1900元。假如以上价款中均含增值税，该商店应缴纳增值税（ ）元。（2010年） A．262．14 B．270 C．320．39 D．360 【答案】A 【解析】金银首饰以旧换新按销售方实际收到的不含增值税的全部价款征税；热水器按新货同期销售价格确定销售额，不得减除旧货收购价格。应纳增值税＝（7000＋2000）÷（1＋3%）×3%＝262．14（元）。 【特殊规定】小规模纳税人购进税控收款机，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票注明的增值税税额，抵免当期应纳增值税。或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依照下列公式计算可抵免的税额： 可抵免的税额＝价款÷（1＋17%）×17% 三、进口货物应纳税额的计算 进口货物的纳税人是进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。对代理进口货物，以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人。 【例题唠选题】甲进出口公司代理乙工业企业进口设备，同时委托丙货运代理人办理托运手续，海关进口增值税专用缴款书上的缴款单位是甲进出口公司。该进口设备的增值税纳税人是（ ）。（2011年） A．甲进出口公司 B．乙工业企业 C．丙货运代理人 D．国外销售商 【答案】A 进口货物计税一律使用组成计税价格计算应纳增值税，组价公式中包含关税完税价格、关税税额、消费税税额。进口货物应纳税额的计算公式为： 组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税 进口环节应纳增值税＝组成计税价格×税率
【提示】（1）在进口环节计算的应纳增值税不能抵扣任何境外税款。（2）进口货物的增值税税率为17%和13%，不使用征收率。（3）货物进口环节海关代征的增值税，会构成一般纳税人货物销售环节的进项税；（4）进口环节增值税、关税、消费税的组合出题是常考不衰的组合。 【例题唠选题】2008年7月，某汽车生产企业进口内燃发动机（1升＜排量＜1．5升）的小汽车成套配件一批，境外成交价格68万美元，运抵中国境内输入地点起卸前的运输费5万美元、保险费1万美元。小汽车成套配件进口关税税率为25%，人民币汇率中间价为1美元兑换人民币6．85元。该汽车生产企业进口小汽车成套配件应纳增值税（ ）万元。（2009年） A．86．17 B．106．26 C．107．72 D．111．65 【答案】C 【解析】进口环节应缴纳增值税＝（68＋5＋1）×6．85×（1＋25%）×17%＝107．72（万元）。